张 育
随着高等教育事业的快速发展，各级政府加大对高校在改善办学条件方面的资金投入，审计作为内部监督部门，承担着对重大建设项目实行跟踪审计的职能，如何更好地发挥资金使用效益，审计人员积极履行“预防、警示”的功能，积极转型，从价值取向上由“问题导向”向“问题和需求兼顾”转型，从结果导向上由“结果导向”向“过程与结果结合”转型；从战略导向上由“监督导向”向“监督与服务并重”转型，在发现问题、揭示风险的同时，强化学校治理需求，从加强内控体系建设的需求出发，提出审计建设性意见（建议），促进建设工程造价控制、规范管理、落实责任的工作目标，为学校的治理目标服务。
全过程跟踪审计自建设工程投资立项、设计概算、施工准备、工程实施、竣工结算和财务决算等各主要阶段的重要业务管理活动开展独立的动态检查和评价。合同作为建设工程管理中一项重要内容，合同审计也成了全过程跟踪审计的重点内容之一。提高审计质量要求不仅是审计同行的共识，也是国家治理不断深化的新形势新常态的要求。
一、构建审计质量体系的必要性
（一）建设工程管理审计要求越来越规范
从外部环境看，根据《教育部关于加强直属高校建设工作管理审计的意见》，对建设工程的投资立项、勘察设计、施工准备、施工过程、竣工验收等各阶段的业务和管理活动均应纳入审计范围，要求学校实行建设工程管理审计全覆盖，随着建设工程管理科学化、规范化，建设工程管理审计规范要求也是新趋势、新常态。
从内部需求看，随着《行政事业单位内部控制规范（试行）》，建设项目控制作为内部控制体系的重要组成部分，梳理建设工程管理流程和风险点，通过检查和评价，发现问题、揭示风险，不断完善内控体系建设，提高内控管理水平也成为学校自身管理和发展的迫切需要。
（二）实施审计事项的基础条件制约审计质量
首先是审计条件有限。审计实施，需要以送审的相关资料为载体，但往往存在构成审计事项的重要材料缺失，如合同审计时，往往缺少招投标文件，评标报告等，审计只能依据有限的信息资料，通过检查、分析，发现问题、提示风险，但重要事项的缺失必然会影响到审计结果的高度、深度、宽度、广度，成为审计质量受限的重要因素之一。
其次是审计时效有限。全过程跟踪审计中审计时效和审计质量密切相关，而此时的审计时效更显突出，犹如生命线，必须在审计承诺的时效内出具审计结果。时效紧迫对审计人员的专业判断、执业素养、敬业精神提出了更高的要求，面对学校超常规、大规模建设的状况，审计结果的质量有待进一步提高。
（三）审计人员能力与审计质量期望存在差距
实际工作中，参与审计业务的人员角色多，既有学校内审人员，也有社会中介机构专业人员，其审计理念和定位有很大差异，在现有模式下，大部分社会中介机构承担的是工程造价咨询核心业务，主要从事的也是投资控制工作，侧重于参与工程管理；受聘于内部审计部门，成为内部审计的助手，独立于业务管理之外，着重开展建设项目管理的检查和评价工作，角色的转变往往会偏离审计定位；而内审人员大多偏重对工程造价的审核，从造价审核向工程管理审计转型也有个适应过程，工作中难免会出现“越位”、“错位”、“缺位”的现象。
（四）审计自由裁量权影响审计质量
第一从建设项目审计工作规范来看，审计人员开展全过程跟踪审计的具体业务事项审计依据《内部审计实务指南第1号—建设项目内部审计》和《内部审计实务指南第4号—高校内部审计》，但因内容较为宽泛和原则，对实际的工作开展缺乏指导，审计人员凭职业经验和专业技术能力开展审计业务，存在较大的自由裁量权，削弱了对审计工作质量的保障。
第二从高校建设工程管理审计实践来看，无论在管理模式、工作机制、目标导向都存在明显区别，加之建设工程特性、审计环境等因素，对审计业务的实施也呈现出不同的管理方式，因此制订审计业务工作规范显得尤为重要和迫切。
二、以合同审核为例，构建审计业务质量体系
在审计实践中，合同审核的质量体系由“审计准备”、“审计实施”、“审计成果”及“后评估”等几方面构成，形成自上而下、由内而外的系统的、立体式工作架构。
（一）审计准备。贯彻落实国家法规要求和行业规范，结合学校相关规章制度，制订合理的审计方案，确定工作目标。
1.制订审计方案。审计方案中将合同审核作为全过程跟踪审计的重点关注事项，明确检查的内容；确定审计时间节点为“工程管理部门已经决策但尚未决策执行”前，发挥跟踪审计实时检查的作用。
2.制订工作要求。审计明确工作要求，使工程管理部门了解审计所重点关注的内容，有的放矢做好收集相关资料等管理工作，提高管理部门和监督部门的工作配合。
3.制订送审资料清单。明确合同审计需要的资料清单，主要包括：合同文本、中标通知书、招标文件、中标人的投标文件、评标报告以及前期的可行性研究报告、设计概算批复等基础资料。
（二）审计实施。围绕突出重要性原则，关注重要问题，避免重大风险“三重”原则，降低受基础条件的制约而对审计实施的影响，完成预期工作目标。
1.重要性内容
（1）检查合同文件合法、合规性。如采购方式、发包方式、计价方式是否符合现行法规和学校的有关规定；合同金额是否超过批准概算的相应金额。
（2）检查合同文件送审资料是否完整；是否缺失影响审计判断的资料。
（3）内部管理审批流程记录是否齐备。
2.重要的、关键的内容
（1）检查合同标的。标的物描述是否正确、清晰；名称是否规范；标的物数量、质量或技术标准、计量单位是否清楚。
（2）检查主体资格。合同相关方是否具备相应的职业资格；服务内容是否符合营业执照经营范围；资格资质证书是否在有效期内；法人签字及公章是否真实有效。
（3）检查与投标文件一致性。合同方与中标通知是否一致；招投标中形成的补充、修改、书面答疑、询标纪要等是否作为合同组成文件；与招标文件有无实质性违背；是否已体现投标承诺。
（4）检查工期。合同工期是否明确；开竣工日期及其标志是否明确；工期延误、变更的条件、程序是否明确定；工期的奖罚条款是否明确。
（5）检查质量与验收。质量标准或验收标准是否明确约定；验收的条件、程序是否明确；成品保护和交付的责任是否明确；隐蔽工程和中间验收的条件和程序是否明确；质量的奖惩条款是否明确。
（6）检查施工条件等。施工条件需要的内容是否明确；安全文明施工的标准、要求、责任是否明确；材料供应的品种、数量、时间、检验、保管、结算等是否明确。
（7）检查总包和分包的事项。分包内容、分包商的选择、总包与分包的工作界面、总包的责任、总包的配合与管理、分包的结算与支付等条款是否约定。
（8）检查“合同解释”。是否明确合同条款相冲突时的解释条款；效力顺序是否合理；解释顺序是否影响学校利益。
（9）检查支付款。预付款、保函、履约保证金设置是否合理；结算（合同价款调整）条件、程序、时效、计价计量方式是否明确；变更（签证）条件、工作内容的计量、计价及审批程序、结算原则是否明确。
（10）检查质保金。质保金、质保期及质保金返还的方式、利息支付是否明确约定。
（11）检查争议。发生争议、合同终止的解决方式、途径、费用及争议管辖地约定是否明确、恰当。
（12）检查风险。是否设置构成违约的条件、承担违约责任的方式；违约责任对应风险情形是否充分；违约责任形式是否明确并具可操作性。
（13）检查生效时间、地点效力是否明确约定。
3.避免重大风险的内容
根据不同节点合同特性，对合同中关于“标的”、“支付价款”、“变更、签证、索赔”、“风险”、“与招标文件有无实质性违背”等作为重点关注内容，以防范重大风险。
（三）审计成果。审计意见（建议书）是审计工作结果体现，需符合发现问题准、重点内容全、审计意见（建议）实等要素。
1.制订审计意见（建议）书框架规范。在形式上，主要包括：名称、编号、审计依据（法律法规；建设单位及上级单位制度；行业规范；学校规章制度等）、发现问题列举、审计意见、落款等。
2.制订“合同审核要点表”。在内容上，以“合同审核要点表”为依据，结合审计人员的专业判断，形成审计意见（建议）书，为事实的真实性、证据的充分性、结论的合理性提供支撑依据。
3.复核“审计工作底稿”。在程序上，“合同审核要点”作为审计工作底稿之一，也是实现审计内部监督检查的抓手，为不同层级审核提供了基础，为提升审计质量检查和控制创造了有利条件。
（五）后评估。通过延伸审计视角，拓宽审计辐射，为检验审计质量控制的有效性、效益性服务，也为审计业务实施全流程、闭环式管理进行探索和尝试。
1.制订《审计意见（建议）采纳情况表》。建立审计意见采纳情况反馈工作机制，审计人员对审计意见采纳情况进行跟踪检查，将审计意见被学校的利用情况，作为考核、检查审计成果质量的数据分析参考。
2.制订《合同审核业务审计意见利用表》。全过程跟踪审计运用事前、事中、事后审计的方式，通过对合同业务送审前后的对照检查，在反映工程管理部门对审计意见（建议）利用程度的同时，也可作为工程管理部门以点带面、举一反三、杜绝同类问题发生助力器，为促进建设工程管理源头防控和建立长效机制服务。
正如老子认为的“万物生于有，有生于无”，审计人员始终坚守客观、独立、公正的执业态度，顺应自然，无为而治，通过完善制度、优化流程、创新方法，构建审计业务质量体系，发挥内部审计在学校治理中的增量价值、隐性价值和效率价值。
来源：《教育审计》第二期
